Jurisprudencia
del Tribunal Supremo de P.R. del año 2000
2000 DTS 084 LEVY V. MUNICIPIO 2000TSPR084
EN EL TRIBUNAL
SUPREMO DE PUERTO RICO
Francisco
Levy, Hijo, Inc.
Apelante
v.
Apelado
Certiorari
2000 TSPR 84
Número del Caso: AC-1999-0028
Fecha: 12/junio/2000
Tribunal de Circuito de Apelaciones: Circuito Regional III
Juez Ponente: Hon. Carmen Ana Pesante Martínez
Abogado de la Parte Apelante:
Lcdo. José Luis Vilá Pérez
Abogado de la Parte Apelada:
Lcdo. José E. Colón Santana
Materia: Acción Civil,
Subasta
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El 23 de enero de 1996, la
Autoridad de Carreteras y Transportación de Puerto Rico adjudicó subasta a
favor de Francisco Levy Hijo, Inc. (en adelante, “Levy”) para la construcción
de un tramo del Expreso de Diego que discurría por el Municipio de Manatí.
Luego de terminada la obra, el Municipio le notificó a Levy una determinación
final de deficiencia, en el pago de arbitrios sobre la construcción del
proyecto, por la suma de $105,192 más intereses, penalidades y recargos por la
cantidad inicial de $47,336. El arbitrio fue calculado conforme a las
disposiciones de la Ordenanza Núm. 30, Serie 1994-95, de ese Municipio,
ascendiendo al 2.5% del precio del contrato de construcción.
El Tribunal de Circuito de Apelaciones revocó; concluyó que el caso de
marras no es uno de doble tributación pues la Asamblea Legislativa facultó a los
municipios para que, además de imponer patentes sobre el monto del volumen de
negocios llevados a cabo por una entidad dentro de su municipio, pudiera
también imponer arbitrios de construcción sobre el costo total o el valor de
toda obra de construcción, efectuada dentro de los límites municipales. Ello
implica, según el Tribunal de Circuito de Apelaciones, que quien se dedique a
la industria de la construcción en Puerto Rico tiene que incluir en su
declaración de patente municipal, según lo requieran las ordenanzas
pertinentes, el valor de la obra además de pagar un arbitrio de construcción,
si así lo ha requerido el municipio mediante ordenanza a esos efectos, que
puede extenderse sobre todo el costo de la obra al tipo impuesto en las
respectivas ordenanzas municipales, siempre que el mismo sea razonable.
De esta sentencia Levy recurrió ante este Tribunal, alegando que erró el
tribunal apelativo intermedio al determinar que el Municipio tiene facultad
para imponer el arbitrio de construcción computado sobre todos los costos de
construcción, en violación a la prohibición expresa de la Sección 2004 del
Código de Rentas Internas de Puerto Rico de 1994 y en abierta contradicción con
lo decidido por este Tribunal en San Miguel & Cía. v. Diez de
Andino, Tes., 71 DPR 344 (1950).1
Para Levy no cabe discusión sobre el hecho de que un municipio tiene
autoridad suficiente para imponer un arbitrio de construcción además de la
patente municipal sobre el proyecto; esto es, Levy admite que el Municipio
tiene tal facultad, pero acentúa que ésta no es la controversia
planteada en el caso de marras, ni la razón para decidir del tribunal de
primera instancia. Argumenta Levy que dicho foro judicial lo que determinó fue
que la Sección 2004 del Código de Rentas Internas de Puerto Rico de 1994
prohibe a los municipios de Puerto Rico gravar con un arbitrio local cualquier
artículo sujeto a contribución bajo la ley estatal.
A esos efectos, argumenta Levy que computar un arbitrio de construcción
basado en el costo total de la obra equivale en parte a gravar doblemente la
partida relativa al costo de materiales de construcción, pues los mismos son
objeto directo de tributación estatal. Levy sostiene que la Sección 2004
del Código de Rentas Internas de 1994 requiere que el Director de Finanzas
municipal deduzca, de la suma de todos los costos incurridos en la
construcción de la obra, el costo de los materiales usados o consumidos en la
misma a fin de determinar el arbitrio a pagar.
Expedimos el recurso. Estando en posición de resolver el mismo,
procedemos a así hacerlo.
I
En la Constitución del Estado Libre Asociado de Puerto Rico se dispone
que “[e]l poder del Estado Libre Asociado para imponer y cobrar contribuciones
y autorizar su imposición y cobro por los municipios se ejercerá según se
disponga por la Asamblea Legislativa, y nunca será rendido o suspendido.”2 Queda claro, entonces, que los municipios no tienen
un poder inherente, independiente del Estado, para imponer contribuciones.3 En atención a dicho decreto constitucional la
Asamblea Legislativa ha aprobado varias leyes que regulan la facultad municipal
para recaudar impuestos. Entre estas leyes contamos con la Ley de Municipios
Autónomos, tal como fue aprobada en 1991, que concedía el poder a los municipios
para:
“[...]imponer y cobrar contribuciones o
tributos por los conceptos y en la forma que a continuación se establece:
[...]
(d)Imponer y cobrar contribuciones, derechos,
licencias, arbitrios de construcción y otros arbitrios e impuestos, tasas
y tarifas razonables dentro de los límites territoriales del municipio, compatibles
con las Leyes del Estado Libre Asociado de Puerto Rico, incluyendo, sin que
se entienda como una limitación, por el estacionamiento en vías públicas
municipales; por la apertura de establecimientos comerciales, industriales y de
derribo de edificios; por la ocupación de vías públicas municipales y por el
recogido y disposición de desperdicios.”4 (Énfasis suplido.)
La letra de la ley era clara y tajante en
cuanto al poder concedido a los municipios para cobrar arbitrios sobre las
obras de construcción dentro de sus límites territoriales. La gran limitación
al poder impositivo municipal, reconocido en la Ley de Municipios Autónomos,
era el requisito obvio y expreso en la ley de que la contribución fuera
compatible con las leyes del Estado Libre Asociado de Puerto Rico. El Código de
Rentas Internas de 1994, cuya aprobación es posterior a la Ley de Municipios
Autónomos, pero anterior a la enmienda de la Sección 4052 de la Ley de Municipios
Autónomos citada, por su parte, en la sección 20045 dispone que:
“A partir de la fecha de vigencia de esta
Parte ningún municipio o división administrativa del Gobierno del Estado Libre
Asociado de Puerto Rico podrá imponer o recaudar ningún arbitrio local sobre
cualquier artículo sujeto al pago de impuesto bajo las disposiciones de esta
Parte. Se exceptúa de esta disposición la contribución sobre el
volumen de negocio autorizada por las secs. 651 et seq. del Título 21,
conocidas como “Ley de Patentes Municipales”, cuya imposición por los
municipios queda expresamente autorizada, debiendo incluirse en el volumen de
negocios las operaciones mercantiles sobre los artículos gravados por esta
Parte. No obstante cuando la aplicación de la Ley de Patentes Municipales,
conjuntamente con la aplicación de esta Parte, produzca una situación
contributiva insostenible por infringir alguna prohibición constitucional, si
dicha situación resulta constitucional mediante la imposición y cobro de uno
solo de los impuestos, prevalecerá la contribución estatal.” (Énfasis suplido)
Es evidente que el Código de Rentas Internas pretendió exceptuar de la
imposición de arbitrios municipales a todo artículo o actividad gravada por
reclamos contributivos estatales. La letra de la sec. 2004 de ese Código
aprobado en 1994, y la cual sigue vigente, decreta tajantemente que “[a] partir
de la fecha de vigencia” de dicho subtítulo “ningún municipio” “podrá imponer o
recaudar ningún arbitrio local sobre cualquier artículo sujeto al pago
de impuesto” bajo las disposiciones de dicho Código. Tan tajante es la
prohibición que dicha sección expresamente consigna la única excepción a
la regla: queda vigente lo dispuesto en la Ley de Patentes Municipales, Ley
Núm. 113 de 10 de julio de 1974, según enmendada, sobre la autorización para
cobrar patentes sobre el “volumen de negocios” en cuyo concepto se incluyen las
operaciones mercantiles sobre los artículos ya gravados por la ley estatal.
En fin, la ley vigente al momento de perfeccionarse el contrato aquí en
controversia permitía a los municipios cobrar patentes por obras de
construcción basados en el montante del “volumen de negocios”, aunque
incidentalmente se incurriese en una exigencia de doble tributación en el cobro
de patente. Siendo así, si en el caso que nos ocupa, en lugar de tratarse del
cobro de arbitrios de construcción, se tratase de patentes por negocio de
construcción, el monto de la patente podría legítimamente recaer sobre el
volumen de negocio; incluyéndose lo gastado en materiales de construcción en el
cálculo de dicho volumen de negocio sin importar el hecho de que sobre dichos
materiales --entre los que se cuenta el cemento-- se hubiese pagado un impuesto
estatal.
Ello es así pues la Ley de Patentes Municipales define el término
“volumen de negocios” como “los ingresos brutos que se reciban o se devenguen
por la prestación de cualquier servicio, por la venta de cualquier bien, o por
cualquier otra industria o negocio [...]”6 Pudiera decirse que la Ley de Patentes Municipales era,
y es, una ley privilegiada en el sentido de ser una excepción al
principio de prohibición de doble tributación. Tal era la situación de las
patentes al momento de perfeccionarse el contrato del caso de marras y tal
sigue siendo la situación en la actualidad. Sin embargo el caso que nos
ocupa es distinto al cobro de patentes: el mismo no se rige por la Ley de
Patentes Municipales.
En el caso de marras, Levy impugna la acción
por parte del Municipio de Manatí, de imponer arbitrios sobre el costo total
de una obra de construcción acordada en enero de 1996, incluyéndose en ese
cómputo el costo de los materiales. No se trata aquí de impugnar el cobro de patentes
sobre el “volumen del negocio” de construcción, lo cual estaba y está
expresamente protegido por el Código de Rentas Internas, aun para permitir la
doble tributación. El Código de Rentas Internas, desde 1994, era claro al
prohibir la doble tributación mediante la forma de arbitrios municipales.
De ahí que cuando la Ley de Municipios
Autónomos, en el 1991, al referirse al poder de los municipios para imponer y
cobrar arbitrios de forma compatible con las leyes del Estado Libre Asociado,
prohibía que los municipios impusiesen una doble tributación en forma de
arbitrios. No existía en la Ley de 1991 de Municipios Autónomos, ni en el
Código de Rentas Internas, para la fecha del 23 de enero de 1996, ningún trato
legislativo preferencial sobre los arbitrios municipales en lo respectivo al
asunto de la doble tributación. La norma general de la prohibición de la doble
tributación regía para entonces.
No fue sino hasta el 6 de septiembre de 1996,
que se aprobaron enmiendas a la Ley de Municipios Autónomos y mediante la Ley
de Arbitrios Municipales, Ley Núm. 199 de 6 de septiembre de 1996, se hizo
constar que:
“[...]
Para los
propósitos de la determinación del arbitrio de construcción, el costo total de
la obra será el costo en que se incurra para realizar el proyecto luego de
deducirle el costo de adquisición de terrenos, edificaciones ya construidas y
enclavadas en el lugar de la obra, costos de estudios, diseños, planos,
permisos, consultoría y servicios legales.”7 (Énfasis suplido.)
La definición de “costo total” de la obra de
construcción8, según la Ley de Municipios Autónomos
enmendada el 6 de septiembre de 1996, autoriza a incluir en su cómputo
el costo de los materiales, tales como el concreto. Sin embargo, no puede ser
por virtud de esta ley que el Municipio de Manatí aprobó la Ordenanza Núm. 30,
serie 1994-95, bajo cuyo amparo reclama el pago del arbitrio que nos ocupa,
pues la ordenanza fue aprobada años antes de que la legislatura expresamente
creara otra excepción a la prohibición de doble tributación. Durante los años
1994 y 1995 ningún municipio, bajo el estado de derecho de entonces, tenía autoridad
para imponer un arbitrio que gravase directa o indirectamente un artículo
previamente gravado por el Estado. Según esta ordenanza, el constructor en
terrenos municipales vendrá obligado a pagar al municipio por toda obra de
construcción en concepto de arbitrios el 2.5% del costo total de la obra.
Es justamente en el Código de Rentas Internas que el Estado Libre
Asociado impone una contribución sobre todo cemento hidráulico o sustituto de
éste fabricado localmente o introducido en Puerto Rico por traficantes o
fabricantes locales autorizados por ley, y en el caso del cemento importado
para consumo propio por personas que no sean traficantes.9 Por otra parte el mismo Código disponía en su sec.
9005 que se impondrá, cobrará, y pagará un arbitrio sobre el cemento fabricado
localmente o introducido en Puerto Rico. Tal impuesto deberá ser pagado, en
primera instancia, por el consignatario10 o por el fabricante en caso de que el artículo sea
fabricado en Puerto Rico.11
Esto nos lleva a la conclusión de que, al menos desde que se aprobó el
Código de Rentas Internas de 1994 hasta el 6 de septiembre de 1996, dado el
caso en que se hubiesen pagado impuestos estatales relativos al cemento
hidráulico, esto es, utilizado en una obra, de tenerse que posteriormente
calcular el monto del costo total de la obra para fines de tributar sobre él,
incluyéndose el costo del cemento ya gravado, al pagar tal contribución se
estaría pagando un segundo tributo sobre el costo del cemento hidráulico:
mediante un impuesto estatal originalmente y mediante un impuesto municipal, en
segunda instancia, sobre lo que Levy pagó por el cemento ya gravado. Tal
esquema sería contrario al Código de Rentas Internas de 1994 que privaba sobre
la Ley de Municipios Autónomos de 1991.12
Es evidente que el Municipio de Manatí actuó de forma contraria a la ley
al calcular el arbitrio de construcción incluyendo el monto de los gastos de
materiales para establecer su cuantía. Ya hemos dicho que para determinar la legalidad
de una contribución, no es relevante su forma, nombre o definición, sino su
efecto práctico y consecuencias en su aplicación y funcionamiento. Las
Piedras Construction Corp. v. Municipio de Dorado, res. el 28 de
enero de 1994, 134 D.P.R. 1038 (1994); Maristany v. Secretario de
Hacienda, 94 D.P.R. 291, 300 (1967); C.H. Vehicle Leasing v. E.L.A.,
107 D.P.R. 94, 101-102 (1978).
No cabe duda de que el juez de instancia actuó correctamente al
determinar que tanto el arbitrio de construcción como el arbitrio estatal afectan
la misma actividad económica que Levy llevó a cabo en el Municipio. Nótese
que el contratista de obra es un poseedor de materiales y servicios. Esos
materiales, a su vez, están sujetos al arbitrio estatal por disposición expresa
de la Sección 2005 del Código de Rentas Internas. Mediante la imposición del
arbitrio de construcción a Levy, computado a base del costo total del proyecto,
el Municipio grava los materiales de construcción que se instalarán en la obra.
Su claro efecto práctico es imponer un arbitrio adicional a los artículos
gravados por la ley estatal, igual que lo hizo el Municipio de San Juan en el
caso de San Miguel & Cía. v. Diez de Andino, Tes., ante.
Resulta forzoso concluir que la imposición del arbitrio de construcción
a Levy, mediante la Ordenanza Núm. 30, serie 1994-95, del Municipio de Manatí, es
contrario al estado de Derecho prevaleciente en Puerto Rico hasta el 6 de
septiembre de 1996. La doble tributación por medio de arbitrios
municipales, de artículos de construcción de obra, estaba prohibida por el
Código de Rentas Internas. Levy tiene razón.
Sólo a partir del 6 de septiembre de 1996 podía el Municipio de Manatí
imponer arbitrios de construcción basados en el costo total de la obra según
definido en la Ley de Arbitrios Municipales, pues el legislador definió
claramente ese concepto sin excluir del mismo el costo de los materiales de
construcción.13 Antes de esa fecha los municipios sólo
podían imponer arbitrios razonables sobre el costo de la obra, excluyendo del mismo
cualquier partida sobre la cual hubiese recaído la imposición de contribuciones
estatales.
Procede, por lo tanto, declarar que la imposición del arbitrio municipal
sobre la obra de construcción de Levy basadas en el costo total de la obra sin
exclusión de los costos de materiales de construcción es contraria a la ley en
vigor al momento de la celebración del contrato entre las partes.14 Sólo procede el cobro de arbitrios sobre el costo de
la obra de construcción excluyendo del mismo las partidas sobre las que
ya hubiese recaído el cobro estatal de contribuciones.
Por los fundamentos antes expuestos procede revocar la sentencia del
Tribunal de Circuito de Apelaciones que validó la imposición del arbitrio de
construcción según la Ordenanza Núm. 30, serie 1994-95, del Municipio de
Manatí, devolviéndose el caso al Tribunal de Primera Instancia para que
determine qué parte del arbitrio impuesto por el Municipio de Manatí sobre la
obra de Levy recayó sobre los materiales de construcción que ya habían sido objeto
de tributación estatal. Esta porción no podrá ser cobrada por el Municipio de
Manatí como parte del arbitrio.
Se dictará Sentencia de conformidad.
FRANCISCO REBOLLO LÓPEZ
Juez Asociado
Por los fundamentos expuestos
en la Opinión que antecede, la cual se hace formar parte íntegra de la
presente, se dicta Sentencia revocatoria de la emitida en el presente caso
por el Tribunal de Circuito de Apelaciones
que validó la imposición del arbitrio de construcción según la Ordenanza Núm.
30, serie 1994-95, del Municipio de Manatí, y se devuelve el caso al Tribunal
de Primera Instancia para que determine qué parte del arbitrio impuesto por el
Municipio de Manatí sobre la obra de Levy recayó sobre los materiales de
construcción que ya habían sido objeto de tributación estatal. Esta porción no
podrá ser cobrada por el Municipio de Manatí como parte del arbitrio.
Así lo pronunció, manda el
Tribunal y certifica la Secretaria del Tribunal Supremo. El Juez Asociado señor
Negrón García no intervino.
Isabel Llompart Zeno
Secretaria del Tribunal Supremo
NOTAS AL CALCE
1.
En ese caso anulamos un arbitrio municipal a base de que constituía un esquema
impermisible de doble tributación sobre un mismo evento económico. Luego, en
Las Piedras Construction v. Municipio de Dorado, 134 D.P.R. 1018
(1994), dispusimos que, al menos hasta que entrara en vigor la Ley Núm. 93 de
17 de noviembre de 1992, la Ley de Patentes, vigente desde el 1974, no lo
autorizaba.
2. 1 L.P.R.A. Art. VI,
sec. 2.
3. Valga aclarar que en
Puerto Rico no existe una prohibición constitucional a la doble tributación;
sin embargo, la intención legislativa imponiéndola debe ser clara y explícita,
ya que nunca se presume. Las Piedras Construction Corp. v. Municipio
de Dorado, res. el 28 de enero de 1994, 134 D.P.R. 1038 (1994). Hemos dicho
que estamos ante un caso de doble tributación cuando el arbitrio recae sobre la
misma propiedad, es impuesto por la misma entidad gubernamental, durante el
mismo período contributivo y, para el mismo fin. Monllor & Boscio, Sucrs. v. Sancho Bonet Tes., 61 D.P.R. 67, 69 (1942).
Sin embargo, el examen de estos indicadores no
es el método exclusivo para determinar si existe o no doble tributación. Deberá
observarse el efecto real, práctico-económico, de la imposición del
arbitrio. Véase Sucn. Giusti v. Tribl.
De Contribuciones, 70 D.P.R. 117 (1949); y San Miguel & Cía. v. Diez
de Andino, Tes., 71 D.P.R. 344 (1950).
4.
21 L.P.R.A. sec. 4052.
5.
13 L.P.R.A. sec. 9004.
6. 21 L.P.R.A. sec.
651 (a).
7.
21 L.P.R.A. sec. 4052.
8.
Para efectos de esta ordenanza el término “obra de construcción incluye”
“[c]ualquier obra de construcción, incluyendo las relacionadas a la
infraestructura, llevada a cabo por contratistas privados o particulares
[...]”.
9.
Véase 13 L.P.R.A. sec. 9008.
10.
Véase 13 L.P.R.A. sec. 9069.
11. Ante.
12.
Claro está, en septiembre de 1996, con posterioridad al perfeccionamiento del
contrato de construcción del caso de marras, la Ley de Municipios se enmendó
para permitir que el arbitrio de construcción se extendiese sobre el costo
total del proyecto, incluyéndose para el cálculo lo gastado en materiales de
construcción independientemente de que ya se hubiese tributado sobre ellos.
13. De hecho, la Ley de Municipios
Autónomos, en su Art. 1.003, según enmendado en 1996, 21 L.P.R.A. sec. 4001,
aclara, expresamente, que a partir de dicha enmienda no existe impedimento a
una doble tributación sobre esta área en Puerto Rico. Es así, pues la ley
ordena que “[e]sta contribución [el arbitrio de construcción municipal] se
considerará un acto separado y distinto a un objeto o actividad o cualquier
renglón del objeto o actividad, que no priva o limita la facultad de los
municipios para imponer contribuciones, arbitrios, impuestos, licencias,
derechos, tasas y tarifas. La imposición de un arbitrio de construcción por un
municipio constituirá también un acto separado y distinto a [cualquier]
imposición contributiva que imponga el Estado, por lo cual ambas acciones
impositivas serán compatibles.”
14. Según la Ley de Municipios
Autónomos, en su Art. 2.002, 21 L.P.R.A. sec. 4052, “[t]oda obra de
construcción dentro de los límites territoriales de un municipio [...] deberá
pagar arbitrio de construcción correspondiente, previo al comienzo de dicha
obra.
En estos casos, se pagarán dichos
arbitrios al municipio donde se lleve a cabo dicha obra previo a la fecha de su
comienzo. [...]
Tanto la Administración de
Reglamentos y Permisos como la Oficina de Permisos Municipal, en el caso de
municipios autónomos, no podrán otorgar permisos de construcción a ninguna obra
a ser realizada a un municipio que no cumpla con los requisitos impuestos en
esta sección. [...]
El arbitrio de construcción
municipal será el vigente a la fecha de cierre de la subasta debidamente
convocada o a la fecha de la adjudicación del contrato para aquellas obras de
construcción que no requieran subastas. [...]” (Énfasis suplido).
Por otro lado, el Art. 18 de la Ley
Orgánica de ARPE, 23 L.P.R.A. sec. 71q, dispone que la “Administración no
expedirá permiso de construcción sin haber exigido al solicitante prueba de que
ha satisfecho los arbitrios municipales correspondientes a la construcción,
impuestos por o que impongan los municipios.”
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